決算賞与の損金算入3要件｜未払計上が使えない就業規則と社会保険料のズレ
結論から言うと、決算賞与を当期の損金にするルートは法人税法施行令72条の3に3つあり、決算日を過ぎてから支払う「未払計上」が使えるのは、そのうち2号だけです。2号を使うには、①各人別に全員へ通知する ②通知した金額を1月以内に支払う ③当期に損金経理する、の3つをすべて満たす必要があります。1つでも欠ければ3号に落ち、損金になるのは実際に支払った日の属する事業年度です。
実務でいちばん多くの会社がつまずくのは、要件の中身ではなく就業規則の一文です。「賞与は支給日に在職する者に支給する」という条項がある場合、法人税基本通達9-2-43により、その通知は2号イの「支給額の通知」に該当しません。3要件を丁寧に満たしたつもりでも、規程の一行で入口から外れます。
もう一つ、決算対策として金額を積むときに効いてくるのに、あまり書かれていない点があります。賞与本体を当期の損金にできても、その賞与にかかる社会保険料の会社負担分は当期に落ちません。標準賞与額は「賞与を受けた月」に決まる（厚生年金保険法24条の4・健康保険法45条）ので、翌期に支払えば保険料の計算対象月も翌期になるからです。以下、条文と通達の原文で順に確かめます。
損金算入時期は法人税法施行令72条の3が3つに分けている
決算賞与という言葉は法令用語ではありません。法令が定めているのは「使用人賞与の損金算入時期」で、法人税法施行令72条の3が賞与を3つに区分し、それぞれどの事業年度の損金になるかを決めています。e-Gov法令API v2で現行条文（令和8年7月31日施行のリビジョン）を読むと、次のとおりです。
内国法人がその使用人に対して賞与を支給する場合（法第三十四条第六項に規定する使用人としての職務を有する役員に対して当該職務に対する賞与を支給する場合を含む。）には、これらの賞与の額について、次の各号に掲げる賞与の区分に応じ当該各号に定める事業年度において支給されたものとして、その内国法人の各事業年度の所得の金額を計算する。
一 労働協約又は就業規則により定められる支給予定日が到来している賞与（使用人にその支給額の通知がされているもので、かつ、当該支給予定日又は当該通知をした日の属する事業年度においてその支給額につき損金経理をしているものに限る。） 当該支給予定日又は当該通知をした日のいずれか遅い日の属する事業年度
二 次に掲げる要件の全てを満たす賞与 使用人にその支給額の通知をした日の属する事業年度
イ その支給額を、各人別に、かつ、同時期に支給を受ける全ての使用人に対して通知をしていること。
ロ イの通知をした金額を当該通知をした全ての使用人に対し当該通知をした日の属する事業年度終了の日の翌日から一月以内に支払つていること。
ハ その支給額につきイの通知をした日の属する事業年度において損金経理をしていること。
三 前二号に掲げる賞与以外の賞与 当該賞与が支払われた日の属する事業年度
ここで押さえておきたいのは、3号が原則で、1号と2号が例外だという構造です。何もしなければ賞与は「支払った日」の損金になります。決算日までに払えなかったものを当期の損金にしたいなら、1号か2号のどちらかの形に自分から当てはめにいく必要があります。
未払計上（2号）の3要件と、1月以内の起算点
決算対策として語られる「決算賞与」は、ほぼ2号のことです。3要件を分解すると次のようになります。
| 要件 | 条文の言葉 | 実務で残すもの |
|---|---|---|
| イ 通知 | その支給額を、各人別に、かつ、同時期に支給を受ける全ての使用人に対して通知 | 各人の金額を書いた通知書と、受領の記録（日付入り） |
| ロ 支払 | 通知した金額を、通知した全ての使用人に対し、通知をした日の属する事業年度終了の日の翌日から一月以内に支払う | 支払日のわかる振込記録 |
| ハ 損金経理 | その支給額につき、イの通知をした日の属する事業年度において損金経理 | 当期の決算で未払費用（未払金）に計上した仕訳 |
ロの起算点は、よく「決算日の翌日から1か月以内」と説明されますが、条文が書いているのは「通知をした日の属する事業年度終了の日の翌日から一月以内」です。通知が当期中に行われていれば結果は同じですが、基準になっているのは決算日そのものではなく通知日が属する事業年度の終了日である点は押さえておくとよい箇所です。
3月20日に、対象となる使用人全員へ各人別の金額を通知した。合計1,000万円。
3月期の決算で未払費用1,000万円を計上（ハ）。
4月25日に全員へ振込（ロ／期限は4月30日）。
→ この1,000万円は3月期の損金になる。
もし支払が5月2日にずれると3要件を満たさないため、1,000万円は3号により翌期（5月）の損金になる。
金額の面でも注意点があります。ロは「イの通知をした金額を」支払うことを求めています。通知後に一部の人の金額を減らしたり、退職者への支払を取りやめたりすると、通知した金額を通知した全員に支払ったとは言えなくなります。金額を確定できる状態になってから通知する、という順序が要件の側から要請されている形です。
賞与の手取り額を計算する（社会保険料・源泉所得税の内訳つき）「支給日に在職する者」と書いてあると2号は使えない
ここが最大の落とし穴です。法人税基本通達9-2-43は、次のように述べています。
法人が支給日に在職する使用人のみに賞与を支給することとしている場合のその支給額の通知は、令第72条の3第2号イの支給額の通知には該当しないことに留意する。
賞与規程に「賞与は支給日に在職する者に支給する」という条項を置いている会社は珍しくありません。この条項があると、通知の時点では誰にいくら払うかが確定していない（支給日までに退職した人には払わない）ことになるため、2号イの通知として扱われない、という整理です。
実務上の含意は明確で、決算賞与の未払計上を検討するときは、要件の3つを数える前に就業規則・賞与規程の条文を確認することになります。通知書の書式を整えても、規程の側にこの一文が残っていれば入口で外れます。なお通達は「支給日に在職する使用人のみに支給することとしている場合」という書き方なので、判定は規程・運用の実態がどうなっているかによります。
「全ての使用人」はどこまでか
2号イは「同時期に支給を受ける全ての使用人」への通知を求めています。パートやアルバイトを含めて全員に通知しなければならないのかという疑問には、法人税基本通達9-2-44が答えています。
法人が、その使用人に対する賞与の支給について、いわゆるパートタイマー又は臨時雇い等の身分で雇用している者（雇用関係が継続的なものであって、他の使用人と同様に賞与の支給の対象としている者を除く。）とその他の使用人を区分している場合には、その区分ごとに、令第72条の3第2号イの支給額の通知を行ったかどうかを判定することができるものとする。
読みどころは括弧書きです。区分ができるのは、あくまで「パートタイマー又は臨時雇い等の身分で雇用している者」のうち、雇用関係が継続的で、他の使用人と同様に賞与の対象にしている人を除いた範囲です。長く働いていて毎回の賞与を受け取っているパート従業員がいる場合、その人は「その他の使用人」と同じ区分の側に入ることになるので、「パートだから通知の対象外」という整理は自動的には成り立ちません。
1号ルートは要件も損金算入時期も違う
1号は2号とは別のルートです。混同されやすいので、条文の言葉どおりに並べて比べます。
| 1号 | 2号（いわゆる決算賞与） | |
|---|---|---|
| 入口 | 労働協約または就業規則により定められる支給予定日が到来している賞与 | 支給予定日の定めは不要 |
| 通知 | 使用人にその支給額の通知がされていること | 各人別に、同時期に支給を受ける全ての使用人へ通知 |
| 支払の期限 | 条文に定めなし | 通知をした日の属する事業年度終了の日の翌日から一月以内 |
| 損金経理 | 支給予定日または通知日の属する事業年度 | イの通知をした日の属する事業年度 |
| 損金になる事業年度 | 支給予定日と通知日のいずれか遅い日の属する事業年度 | 通知をした日の属する事業年度 |
1号には「1月以内に支払え」という要件がありません。その代わり支給予定日が到来していることが要ります。そして損金算入時期が「支給予定日または通知日のいずれか遅い日」なので、通知が支給予定日より後になると、損金になる事業年度も後ろにずれます。決算日の直前に支給予定日が来る賞与を扱うときは、通知がいつ行われたかで期が変わる、という読み方になります。
社会保険料の会社負担分は同じ期に落ちない
決算賞与で1,000万円を未払計上したとき、その賞与にかかる社会保険料の会社負担分も一緒に未払計上したくなります。しかし、そこは同じ期にはなりません。理由は2つの規定の組み合わせです。
まず、賞与にかかる保険料の基礎になる標準賞与額は、賞与を受けた月に決まります。
実施機関（保険者等）は、被保険者が賞与を受けた月において、その月に当該被保険者が受けた賞与額に基づき、千円未満の端数を切り捨てて、その月における標準賞与額を決定する。
（上限は、厚生年金は1回あたり150万円、健康保険は年度〈4月1日から翌年3月31日まで〉の累計573万円）
次に、法人税の側では、社会保険料の損金算入時期が次のように定められています。
法人が納付する次に掲げる保険料等の額のうち当該法人が負担すべき部分の金額は、当該保険料等の額の計算の対象となった月の末日の属する事業年度の損金の額に算入することができる。
(1) 健康保険法第155条又は厚生年金保険法第81条の規定により徴収される保険料
この2つをつなぐと、3月20日に通知して4月25日に支払った決算賞与の社会保険料は、計算の対象となる月が4月になります。したがって会社負担分の損金算入は翌期です。賞与本体だけが当期に落ち、社会保険料は翌期に落ちるという分断が起きます。
厚生年金保険の保険料率は、厚生年金保険法81条4項により平成29年9月以後の月分について1000分の183.00（18.3%）と定められており、労使折半なので会社負担は9.15%です。ここに健康保険（料率は都道府県ごとに異なります）と子ども・子育て拠出金が加わります。
つまり決算賞与1,000万円を未払計上しても、当期に落ちるのは1,000万円だけで、これに対応する会社負担の社会保険料は翌期の損金になります。「賞与を出せば社会保険料も含めて当期の経費になる」と見込んで期末の利益を計算すると、その分だけ当期の所得が想定より大きく出ます。
また、上限にも触れておきます。厚生年金の標準賞与額は1回あたり150万円が上限（厚生年金保険法24条の4第1項）です。決算賞与を大きく出しても、この上限を超える部分には厚生年金保険料がかかりません。健康保険は年度の累計573万円が上限で、通常の夏冬の賞与と合算して判定されます。
源泉徴収は「支払の際」。決算時点で預り金は立たない
もう一つ、当期と翌期にまたがるものがあります。源泉所得税です。
居住者に対し国内において……給与等の支払をする者は、その支払の際、その給与等について所得税を徴収し、その徴収の日の属する月の翌月十日までに、これを国に納付しなければならない。
源泉徴収の義務が生じるのは「支払の際」です。決算日時点で未払計上しただけでは支払がないので、源泉徴収は行われず、預り金も立ちません。翌期に振り込んだ月に源泉徴収し、その翌月10日までに納付する流れになります。決算書上は、賞与の総額がそのまま未払費用として残り、源泉税と社会保険料の従業員負担分は翌期の支払時に差し引かれます。
なお、役員賞与については同条2項に例外があります。
法人の……役員に対する賞与については、支払の確定した日から一年を経過した日までにその支払がされない場合には、その一年を経過した日においてその支払があつたものとみなして、前項の規定を適用する。
役員と使用人兼務役員の扱い
法人税法施行令72条の3が対象にしているのは「その使用人に対して賞与を支給する場合」です。役員に対する賞与は同条ではなく法人税法34条（役員給与の損金不算入）の世界で、あらかじめ届け出た事前確定届出給与などの形をとらない限り損金になりません。
ただし72条の3の柱書きには括弧書きがあり、「法第三十四条第六項に規定する使用人としての職務を有する役員に対して当該職務に対する賞与を支給する場合を含む」とされています。いわゆる使用人兼務役員の使用人分の賞与は、この条の区分にしたがって損金算入時期が決まります。
第一項に規定する使用人としての職務を有する役員とは、役員（社長、理事長その他政令で定めるものを除く。）のうち、部長、課長その他法人の使用人としての職制上の地位を有し、かつ、常時使用人としての職務に従事するものをいう。
条文が「社長、理事長その他政令で定めるものを除く」と書いているとおり、社長は使用人兼務役員になれません。したがって社長に決算賞与を出しても、72条の3のルートには乗りません。取締役営業部長のように、使用人としての職制上の地位があり、常時その職務に従事している人が対象です。
よくある質問
Q. 決算賞与とは何ですか？
A. 法令上の用語ではなく、決算期末の業績を踏まえて支給する賞与を指す実務上の呼び方です。税務上の扱いは法人税法施行令72条の3の「使用人賞与の損金算入時期」で決まり、同条は賞与を3つに区分して、それぞれどの事業年度の損金になるかを定めています。決算日までに支払っていない賞与を当期の損金にできるのは、同条2号の3要件をすべて満たす場合です。
Q. 決算日までに支払えなかった賞与を当期の損金にできますか？
A. 法人税法施行令72条の3第2号の3要件をすべて満たす場合に、通知をした日の属する事業年度の損金になります。3要件とは、イ その支給額を各人別にかつ同時期に支給を受ける全ての使用人に対して通知していること、ロ その通知をした金額を通知した全ての使用人に対し通知をした日の属する事業年度終了の日の翌日から一月以内に支払っていること、ハ その支給額につきイの通知をした日の属する事業年度において損金経理をしていること、の3つです。
Q. 就業規則に「支給日に在職する者に支給する」とある場合はどうなりますか？
A. 法人税基本通達9-2-43は、法人が支給日に在職する使用人のみに賞与を支給することとしている場合のその支給額の通知は、令72条の3第2号イの支給額の通知には該当しないとしています。この条項がある場合には2号の入口に当たらないため、通知書や支払の記録を整えても未払計上のルートには乗らないという整理になります。
Q. 1月以内の起算日はいつですか？
A. 条文の言葉は「イの通知をした金額を当該通知をした全ての使用人に対し当該通知をした日の属する事業年度終了の日の翌日から一月以内に支払っていること」です。決算日そのものではなく、通知をした日が属する事業年度の終了の日の翌日から数えます。通知が当期中に行われていれば、3月31日決算の会社では4月30日までということになります。
Q. パートやアルバイトにも通知が必要ですか？
A. 法人税基本通達9-2-44は、いわゆるパートタイマー又は臨時雇い等の身分で雇用している者とその他の使用人を区分している場合には、その区分ごとに通知を行ったかどうかを判定することができるとしています。ただし同通達は括弧書きで、雇用関係が継続的なものであって他の使用人と同様に賞与の支給の対象としている者を除くとしているため、その範囲の人は区分して除くことができません。
Q. 決算賞与の社会保険料も当期の損金にできますか？
A. 標準賞与額は厚生年金保険法24条の4および健康保険法45条により被保険者が賞与を受けた月において決定されるため、翌期に支払った場合は保険料の計算の対象となる月も翌期になります。法人税基本通達9-3-2は、法人が負担すべき部分の金額は保険料等の額の計算の対象となった月の末日の属する事業年度の損金の額に算入することができるとしているので、会社負担分の損金算入は翌期になります。
Q. 未払計上した時点で源泉徴収は必要ですか？
A. 所得税法183条1項は、給与等の支払をする者はその支払の際に所得税を徴収し、徴収の日の属する月の翌月10日までに国に納付しなければならないと定めています。未払計上の段階では支払がないため源泉徴収は行われず、翌期に実際に支払った月に徴収して、その翌月10日までに納付する流れになります。
Q. 通知した金額と実際の支払額が違ってもよいですか？
A. 法人税法施行令72条の3第2号ロは「イの通知をした金額を当該通知をした全ての使用人に対し」支払うことを求めています。通知後に一部の人の金額を変更したり支払を取りやめたりした場合には、通知した金額を通知した全員に支払ったという要件を満たさないことになるため、金額が確定してから通知するという順序が条文の側から求められている形です。
Q. 社長に決算賞与を出した場合はどうなりますか？
A. 法人税法施行令72条の3が対象としているのは使用人に対する賞与と、法人税法34条6項に規定する使用人としての職務を有する役員に対するその職務に対する賞与です。同条6項は使用人としての職務を有する役員から社長・理事長その他政令で定めるものを除いているため、社長はこれに当たりません。役員に対する賞与は法人税法34条の枠組みで扱われます。
出典
- e-Gov法令検索「法人税法施行令」72条の3（使用人賞与の損金算入時期。1号 労働協約又は就業規則により定められる支給予定日が到来している賞与は支給予定日又は通知をした日のいずれか遅い日の属する事業年度、2号 イ各人別かつ同時期に支給を受ける全ての使用人への通知・ロ通知をした日の属する事業年度終了の日の翌日から一月以内の支払・ハ通知をした日の属する事業年度における損金経理の全てを満たす賞与は通知をした日の属する事業年度、3号 それ以外は支払われた日の属する事業年度。柱書きの括弧書きで法34条6項の使用人としての職務を有する役員に対する当該職務に対する賞与を含む旨）。法令API v2で取得したリビジョン340CO0000000097_20260731_508CO0000000094（令和8年7月31日施行）を実読／2026年8月13日確認
- e-Gov法令検索「法人税法」34条6項（第一項に規定する使用人としての職務を有する役員とは、役員〈社長、理事長その他政令で定めるものを除く〉のうち、部長、課長その他法人の使用人としての職制上の地位を有し、かつ、常時使用人としての職務に従事するものをいう）。法令API v2で取得したリビジョン340AC0000000034_20260812_508AC0000000064を実読／2026年8月13日確認
- 国税庁 法人税基本通達 第9章第2節第8款 使用人給与9-2-43（支給額の通知。法人が支給日に在職する使用人のみに賞与を支給することとしている場合のその支給額の通知は令72条の3第2号イの支給額の通知には該当しない）、9-2-44（同時期に支給を受ける全ての使用人。パートタイマー又は臨時雇い等の身分で雇用している者〈雇用関係が継続的なものであって他の使用人と同様に賞与の支給の対象としている者を除く〉とその他の使用人を区分している場合には区分ごとに判定できる）／2026年8月13日確認
- 国税庁 法人税基本通達 第9章第3節 保険料等9-3-2（社会保険料の損金算入の時期。法人が納付する保険料等の額のうち当該法人が負担すべき部分の金額は、当該保険料等の額の計算の対象となった月の末日の属する事業年度の損金の額に算入することができる。(1)として健康保険法155条又は厚生年金保険法81条の規定により徴収される保険料を掲げる）／2026年8月13日確認
- e-Gov法令検索「厚生年金保険法」24条の4第1項（標準賞与額の決定。被保険者が賞与を受けた月において、その月に受けた賞与額に基づき千円未満の端数を切り捨ててその月における標準賞与額を決定する。上限150万円）、81条2項・3項・4項（保険料は被保険者期間の計算の基礎となる各月につき徴収する／保険料額は標準報酬月額及び標準賞与額にそれぞれ保険料率を乗じて得た額とする／平成29年9月以後の月分の保険料率は1000分の183.00）、3条1項4号（賞与の定義。三月を超える期間ごとに受けるもの）。法令API v2で取得したリビジョン329AC0000000115_20260525_506AC0000000052を実読／2026年8月13日確認
- e-Gov法令検索「健康保険法」45条1項（標準賞与額の決定。被保険者が賞与を受けた月において、その月に受けた賞与額に基づき千円未満の端数を切り捨ててその月における標準賞与額を決定する。その年度〈毎年4月1日から翌年3月31日まで〉における標準賞与額の累計額の上限573万円）。法令API v2で取得したリビジョン211AC0000000070_20260801_508AC0000000031を実読／2026年8月13日確認
- e-Gov法令検索「所得税法」183条1項（源泉徴収義務。給与等の支払をする者はその支払の際に所得税を徴収し、徴収の日の属する月の翌月10日までに国に納付する）、183条2項（法人税法2条15号に規定する役員に対する賞与については、支払の確定した日から一年を経過した日までに支払がされない場合には、その一年を経過した日において支払があったものとみなす）。法令API v2で取得したリビジョン340AC0000000033_20260812_508AC0000000064を実読／2026年8月13日確認
本記事は一般的な情報提供を目的としたものです。個別の判断は税理士または所轄の税務署にご確認ください。